Налоговые органы считают, что российские компании должны уплачивать НДС в стоимости электронных услуг, предоставляемых иностранными поставщиками. Между тем вторы статьи находят аргументы в пользу того, что такие компании не могут быть привлечены к ответственности за невыполнение обязанностей налоговых агентов.
Правовая коллизия
Российские компании, приобретающие услуги в электронной форме (перечислены в ст. 174.2 НК РФ), с 1 января 2019 г. перестали признаваться налоговыми агентами. А значит, уплачивая в составе стоимости услуг суммы НДС, они не обязаны осуществлять последующий контроль за уплатой в российский бюджет этого налога иностранными поставщиками услуг.
С 2019 года в налоговом законодательстве определен порядок уплаты НДС со стоимости услуг, оказываемых на территории РФ в электронной форме. Согласно этому порядку исчисление и уплата НДС производятся именно иностранными организациями – поставщиками услуг (ст. 174.2 НК РФ). Чтобы реализовывать установленные требования, иностранные организации были обязаны встать на учет в российском налоговом органе и представлять налоговые декларации, следуя требованиям п. 8 ст. 174.2 НК РФ.
При оказании услуг российским покупателям через иностранную или российскую организацию, ИП или обособленные подразделения иностранных компаний, находящихся в РФ, выступающих посредниками и участвующих в расчетах между покупателями и поставщиком, обязанность исчислить и уплатить НДС возлагается на таких посредников, которые признаются налоговыми агентами согласно абз. 2 п. 3 и п. 10 ст. 174.2 НК РФ.
Следовательно, российские компании, которые приобретают у иностранных поставщиков электронные услуги, не являются налоговыми агентами. Налоговое законодательство не возлагает на них обязанности, связанные с поступлением сумм НДС, включенных в стоимость таких услуг в бюджет РФ.
Возникает коллизия: налоговыми агентами по закону российские покупатели не являются, но фактически рассматриваются именно в этом статусе.
Вместе с тем по общему правилу, оплачивая стоимость услуг, содержащую в том числе НДС, российские компании имеют право принять налог к вычету исходя из п. 2.1 ст. 171 НК РФ. Основанием для вычета является договор и / или расчетный документ с выделением суммы налога и указанием идентификационного номера налогоплательщика и кода причины постановки на учет иностранной организации, а также документов на перечисление оплаты, включая сумму налога, иностранной организации.
Однако из-за ограничений и санкций, введенных после 24 февраля 2022 г., некоторые иностранные организации – поставщики электронных услуг или посредники – испытывают затруднения с уплатой российских налогов. Вследствие этого уплаченные или уплачиваемые российскими компаниями-покупателями в составе стоимости таких услуг суммы НДС не поступают в российский бюджет в причитающемся размере.
Во избежание формирования недоимки ФНС России рекомендовала российским организациям и ИП, приобретающим указанные в ст. 174.2 НК РФ услуги у иностранных организаций (а также иные облагаемые НДС в нашей стране услуги и товары), самостоятельно исчислять, удерживать и уплачивать НДС в российский бюджет.
Таким образом, несмотря на императивные требования Налогового кодекса РФ об уплате НДС при оказании электронных услуг иностранными поставщиками самостоятельно, налоговые органы фактически перекладывают такую обязанность на российские компании, при этом изменяя их юридический статус в налоговых правоотношениях.
Напомним, что подобное не предусмотренное НК РФ регулирование уже допускалось ФНС России в 2019 г., когда после введения новых положений в ст. 174.2 поставщики электронных услуг (или посредники) не сразу встали на учет в российских налоговых органах. Тогда регулятор разъяснил, что если российский приобретатель таких услуг самостоятельно исчислил, уплатил НДС в бюджет и принял уплаченную сумму налога к вычету, то у налоговых органов нет оснований:
- требовать от иностранной организации повторной уплаты таких сумм налога в бюджет и отражения таких операций в декларации по НДС;
- требовать от российского покупателя перерасчет налоговых обязательств.
Во время написания статьи к нам обратились несколько российских компаний. Они получили письма инспекций и приняли участие в рабочих совещаниях
с налоговыми органами, основной целью которых было убедить и побудить к уплате НДС за иностранных поставщиков. Таким компаниям предлагается выступать налоговым агентом – не только удерживать и уплачивать налог, но и представлять декларации по НДС, как это предусмотрено п. 1 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС. В ходе рабочих совещаний отмечалось, что в случае несвоевременной уплаты НДС в отношении российской компании не будут начисляться пени.
Однако согласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами нельзя признать себя добровольно, поскольку ими являются только те лица, на которых возлагается обязанность исчислить, удержать и уплатить налог в случаях, прямо указанных в Кодексе. Более того, за неисполнение соответствующих обязанностей предусмотрена и ответственность.
Возникает коллизия: российские покупатели в данном случае не являются налоговыми агентами согласно налоговому законодательству, но фактически инспекции рассматривают их именно в этом статусе. Более того, такой подход распространяется и на ситуации, когда у поставщика уже сформировалась недоимка по НДС, то есть уже начисляются пени.
Основания для уплаты НДС за иностранного поставщика электронных услуг
Абзацем 4 п. 1 ст. 45 НК РФ предусмотрена возможность уплаты налога за налогоплательщика иным лицом. Представляется, что российской компании – покупателю электронных услуг при принятии решения об уплате НДС напрямую в бюджет следует руководствоваться именно данной нормой. При этом нужно сохранить платежное поручение на уплату налога: там должно быть указано, что НДС уплачивается в счет исполнения обязательств иностранной компании, и приведены данные об операции (договоре). Такое платежное поручение может быть запрошено налоговым органом для подтверждения права на применение вычета по НДС.
Если срок уплаты НДС иностранной компанией пропущен, на сумму недоимки начисляются пени. Поскольку на основании абз. 4 п. 1 ст. 45 НК РФ налог уплачивается за другое лицо, российская организация может также самостоятельно принять решение, уплачивать приходящиеся на недоимку пени (с 9 марта 2022 г. по 31 декабря 2023 г. ставка пеней для организаций принимается равной 1/300 действующей в этом периоде ставки рефинансирования ЦБ РФ: п. 4 ст. 75 НК РФ) или нет.
С учетом действующей редакции НК РФ при уплате НДС за иностранную организацию в рассматриваемой ситуации российская компания не становится налоговым
агентом, ведь перечень таких агентов указан в ст. 174.2 НК РФ и является закрытым. А значит, нет правового основания для исполнения иных обязанностей, в частности представления налоговой декларации в качестве налогового агента.
Более того, ранее ФНС России отмечала, что обязанность налогового агента у покупателей услуг в электронной форме не возникает независимо от того, есть ли факт постановки на налоговый учет в РФ иностранной организации – поставщика или посредника.
Следовательно, российская организация – покупатель услуг не может быть привлечена к ответственности за невыполнение обязанностей налогового агента.
Безусловно, сложившаяся ситуация экстраординарная, и в ближайшем будущем, вероятно, будут внесены необходимые изменения в ст. 174.2 НК РФ. Но российские компании вынуждены уже сейчас принимать решения, как производить уплату НДС: в стоимости услуг как налоговый агент или в соответствии со ст. 45 НК РФ.
Учитывая универсальность применения положений ст. 54.1 НК РФ, допускаем, что при уплате НДС в стоимости услуг риск, что в применении налогового вычета будет отказано, может быть высоким: при неуплате НДС в российский бюджет самими поставщиками налоговый орган может ссылаться на отсутствие источника формирования этого налога и очевидности такого факта для покупателя.
Аргумент о недобросовестности поставщика электронных услуг при таком стечении обстоятельств может усугубиться в том случае, если налоговый орган снимет с учета иностранную организацию в порядке п. 5.5 ст. 84 НК РФ: если налогоплательщик не выполнял обязательств по уплате налогов, пеней и штрафов, представлению декларации по НДС в течение нескольких налоговых периодов, а также в ряде других ситуаций налоговый орган вправе снять его с учета.
Только взвесив все возможные риски, следует принимать решение об уплате НДС за иностранного поставщика электронных услуг. Последствия неуплаты этого налога напрямую в бюджет могут быть более негативными.
Ссылка на первоисточник: https://e.nalogoved.ru (статья доступна в рамках подписки)