Аудиторы VS Налоговая (16.07.2019)

С 1 января 2019 года у налоговых органов появилось право запрашивать у аудиторов (здесь и далее по тексту под аудиторской организацией понимаются аудиторские организации и индивидуальные аудиторы) информацию об их клиентах. Речь идет об информации, составляющей аудиторскую тайну. В этих условиях возникает проблема соблюдения профессиональной аудиторской тайны, с одной стороны, и выполнение требований государственного органа, с другой.

Поводом для включения таких новшеств в налоговое законодательство стало присоединение России к системе международного обмена налоговой информацией, основной целью которого является борьба с налоговыми злоупотреблениями. Россия в последние годы активно имплементирует рекомендации Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) в национальное законодательство, и в Налоговый кодекс в связи с этим внесены многочисленные изменения и дополнения.

Законопроект по обеспечению доступа налоговых органов к сведениям и документам, составляющим аудиторскую тайну, находился на рассмотрении в Государственной Думе несколько последних лет. В профессиональных кругах активно обсуждалось планируемое нововведение, и, конечно, большинство аудиторов и их клиентов высказывалось о подобных обязанностях негативно. Полномочия налоговых органов с каждым годом только расширяются, увеличивается объем информации, поступающей в ФНС, поэтому возложение на аудиторов обязанности предоставлять данные о клиенте, безусловно, вызывало множество вопросов, связанных с пределами раскрытия информации, относящейся к аудиторской тайне.

Тем не менее, учитывая рекомендации ОЭСР, 29.07.2018 г. был принят Федеральный закон от № 231-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — закон 231-ФЗ).

Следует отметить, что аудиторская тайна охватывает любые сведения и документы, полученные аудитором при оказании своих услуг, за исключением самого факта заключения соответствующего договора, а также стоимости оказываемых услуг (ст. 9 Федерального закона от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»).

Внесенными изменениями зафиксированы случаи получения документов налогоплательщика (данные положения НК РФ также распространяются на документы (информацию) о плательщиках сбора, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов) от его аудитора:

  • п. 4 ст. 82 НК РФ — допускается сбор, хранение и использование полученных от аудиторских организаций (индивидуальных аудиторов) документов (информации);
  • ст. 93.2 НК РФ устанавливает порядок истребования таких документов (информации).

В новых условиях очень важно установить баланс интересов клиентов и пределов раскрытия аудиторской тайны, ведь соблюдение конфиденциальности получаемой от клиентов информации для BLсons Group является непреложным правилом. Именно поэтому мы решили разобраться, каковы же пределы раскрытия аудиторской тайны.

Итак, с 01.01.2019 налоговый орган вправе требовать у аудиторов документы (информацию), служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания, перечисления) налога в следующих случаях:

  1. В случае, если эти документы (информация) не были представлены самим налогоплательщиком (аудируемым лицом) по требованию налогового органа при проведении в отношении него выездной проверки или проверки связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.
  2. При поступлении в отношении налогоплательщика запроса компетентного органа иностранного государства (территории) в случаях, предусмотренных международными договорами Российской Федерации.

Это касается случаев, когда иностранный налоговый орган при проведении проверки иностранной компании вправе запросить российские налоговые органы получить информацию от российского налогоплательщика, связанного с проверяемой иностранной компанией хозяйственными или иными отношениями / сделками (речь идет о Конвенции о взаимной административной помощи по налоговым делам, которую подписывают государства-участники ОЭСР).

По общему правилу аудитору не запрещено информировать своего клиента о получении соответствующего требования налогового органа и передаче документов. Исключением является ситуация, когда запрос компетентного органа иностранного государства содержит запрет на такое информирование. Однако санкций за нарушение такого запрета российское налоговое законодательство в настоящий момент не предусматривает.

В статье 93.2 однозначно определены и случаи, когда аудитору может быть направлено требование о представлении документов (информации), составляющих аудиторскую тайну, и основания получения таких документов (информации) аудитором, и сроки их предоставления налоговому органу. Данные положения не вызывают ни у кого дополнительных вопросов, поскольку они сформулированы предельно понятно для всех.

Однако относительно объема запрашиваемых документов (информации) нет должной определенности. И учитывая правоприменительную практику последних лет, можно предположить, что налоговые органы будут толковать положения новой статьи расширено, что позволит им запрашивать любые документы и информацию, как в настоящее время происходит при проведении мероприятий налогового контроля.

Поэтому вопросы о том, какие документы должны быть представлены аудитором, и что относится к информации в контексте рассматриваемых полномочий налогового органа, представляются интересными для обсуждения.

Налоговый кодекс не содержит закрытого перечня документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (сбора, страховых взносов). Исходя из системного толкования НК РФ, к таким документам можно отнести: первичные документы и регистры налогового учета.

Кроме того, налоговые органы при формировании перечня запрашиваемых в ходе проверок документов учитывают рекомендации, изложенные в письме ФНС России от 25.07.2013 N АС-4-2/13622 «О рекомендации по проведению выездных налоговых проверок». Согласно данному письму, налоговый орган вправе истребовать учредительные документы, учетную политику, налоговые декларации (расчеты), регистры налогового учета, первичные учетные документы, подтверждающие факты совершения хозяйственных операций или осуществления хозяйственной деятельности, а также иные документы и информацию, необходимые для исчисления и уплаты налогов. Список опять не является закрытым и может дополняться в зависимости от конкретной ситуации. В то же время, можно констатировать, что имеется возможность установить, по крайней мере, минимальный список документов клиента, которые могут быть запрошены у аудитора.

Между тем, очевидно, что аудитор может и не обладать отдельными документами, так как в аудиторскую выборку попадают не все операции, и аудиторские стандарты не обязывают его включать копии первичных документов в рабочую документацию. Кроме того, на сегодняшний день у налоговых органов отсутствует возможность проверить, какой объем информации собран аудитором в ходе оказания аудиторских услуг. Поэтому предлагаем особое внимание обратить на вынесенный в скобки термин «информация», который повсеместно используется в Налоговом кодексе наряду с понятием «документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налога (сбора, страховых взносов)». В силу того, что российское налоговое законодательство не содержит определения понятия «информация», обратимся к нормативным правовым актам иных отраслей права, в частности, к Закону об информации, где под данным термином подразумеваются любые сведения (сообщения, данные) независимо от формы их представления. Таким образом, в рамках применения статьи 93.2 НК РФ следует рассматривать «информацию» как сведения, имеющие непосредственное значение для формирования выводов налогового органа о правильности исчисления, удержания, уплаты (перечисления) налогов и сборов. Это могут быть сведения о сторонах и условиях договора, расчетах, формах и методах исполнения сторонами своих обязательств, информация о состоянии финансово-хозяйственной деятельности организации и т.д.

Здесь возникает вопрос, можно ли к информации отнести рабочую документацию аудитора или отчет? Или, например, какие данные подлежат раскрытию, если аудитором получено Требование о предоставлении документов (информации) в отношении клиента, где указано, что запрашиваемую информацию надлежит представить в виде справки (как это распространено в настоящее время)? Представляется, что налоговым органам не предоставлено право требовать рабочие документы и записи аудитора, равно как и отчеты аудитора, составляемые по выполняемым аудиторским заданиям, так как они не служат основанием для исчисления и уплаты налога непосредственно клиентом. Поэтому в отношении такой документации режим аудиторской тайны сохраняется без исключений. Между тем, учитывая тот факт, что в понятие «информация» включается, по сути, неограниченный объем сведений, можно предположить, что налоговый орган будет запрашивать от аудиторов письменные разъяснения в отношении конкретных сделок.

Однако, как было сказано выше, у налоговых органов отсутствует возможность проверить, какой объем информации собран аудитором. Поэтому, на наш взгляд, ключевым моментом является то, что рассматриваемые нормы направлены прежде всего на противодействие злоупотреблениям налогоплательщиков, когда документация передавалась аудиторской компании в целях воспрепятствования доступа налоговых органов к ней. Речь идет о таких ситуациях, когда компания, узнав о мероприятиях налогового контроля, заключала договор на аудит и передавала документы аудитору, а налоговый орган не имел возможности их истребовать, т.к. на них распространялся режим аудиторской тайны. Кстати, стоит отметить, что для подобного способа «защиты» документации компаниями до сих пор используется режим адвокатской тайны, но, возможно, такая ситуация продлится недолго.

Что же касается ответственности за непредставление истребуемых налоговым органом на основании ст. 93.2 НК РФ документов и информации, то аудитор может быть привлечен только к ответственности в виде наложения штрафа в размере 10 000 рублей (пункт 2 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации). Кроме того, Кодекс РФ об административных правонарушениях за неповиновение распоряжению руководителя налогового органа предусматривает предупреждение либо наложение штрафа на должностное лицо в размере от 2 000 до 4 000 рублей (часть 1 статьи 19.4 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях). Однако стоит отметить, что неоднократное привлечение аудитора к административной ответственности может привести к утрате его деловой репутации, а также к исключению из Саморегулируемой организации аудиторов (СРО), членство в которой обязательно для осуществления профессиональной аудиторской деятельности (cтатья 18 Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»; в настоящее время в РФ действует только два СРО аудиторов, что ограничивает возможность манипуляций с членством).

В заключении приведем положения информационного сообщения Минфина , в котором говорится о законодательно закрепленных мерах по защите интересов аудиторов в контексте рассмотренных изменений:

  1. Налоговый орган вправе истребовать у аудитора документы (информацию) его клиентов только в двух случаях: во-первых, если они не были представлены самим налогоплательщиком (клиентом аудитора) по требованию налогового органа, а во-вторых, если в отношении него поступил запрос иностранного компетентного органа. Также такие документы обязательно должны служить основанием для исчисления и уплаты налогов.
  2. Правом истребовать документы у аудитора наделен ограниченный круг должностных лиц налоговых органов — исключительно на основании решения высших должностных лиц — руководителя (заместителя руководителя) ИФНС России.
  3. Истребование документов у аудитора возможно лишь при соблюдении всех вышеперечисленных требований.

Таким образом, пределы раскрытия аудиторской тайны не столь велики, как это могло показаться на первый взгляд. Во-первых, такие изменения направлены, прежде всего, на пресечение злоупотреблений проверяемых налогоплательщиков режимом аудиторской тайны. Во-вторых, истребование документации у аудиторов ограничено конкретными условиями, которые были рассмотрены в данной статье.

Русский
8 (800) 350-81-96